Des frontières sans frontières : l’impôt américain du point de vue de la fiscalité transfrontalière

Les citoyens américains et les détenteurs de cartes vertes sont tous considérés comme des personnes américaines¹ (U.S. persons), quel que soit leur lieu de résidence. Les personnes américaines vivant à l’extérieur des États‑Unis (par exemple au Canada) doivent continuer à produire leur déclaration de revenus américaine chaque année, même si aucun de leurs revenus ne provient de leur pays d’origine. Il existe toutefois des mécanismes permettant d’éviter ou d’amenuiser les risques d’imposition dans ce contexte et, dans de nombreux cas, de réduire à néant la facture fiscale américaine de l’intéressé. La non‑production de ces déclarations et des formulaires liés à ceux‑ci (et le cas échéant, d’informations financières concernant l’étranger) n’entraînera pas moins des sanctions importantes pour ces ressortissants.

La complexité de la déclaration dépendra de divers facteurs et des décisions prises par la personne américaine durant son séjour à l’extérieur des États‑Unis. Nous allons examiner certaines de ces décisions dans le but d’expliquer pourquoi les déclarations de revenus américaines peuvent s’avérer si complexes dans ce secteur, même pour les personnes se trouvant dans des situations relativement simples.

Déclaration de comptes bancaires étrangers (le « FBAR »)

Commençons par les comptes bancaires tout simples. Si une personne américaine détient des comptes de chèques et des comptes d’épargne au Canada et la somme des soldes les plus élevés de ces comptes est supérieure à 10 000 $ US (le seuil fixé) tout au long de l’année, cette personne sera obligée de soumettre une déclaration connue officiellement sous le nom de Report of Foreign Bank and Financial Accounts² (ou « FBAR » [le formulaire 114]) aux autorités américaines.

Ce formulaire doit être déposé chaque année auprès du Trésor américain par voie électronique (pas de version papier disponible) et fait état de tous les comptes financiers détenus par le contribuable, qu’il s’agisse d’un compte bancaire, d’un compte de placement, d’un REER, d’une police d’assurance‑vie (dépendant de sa nature) d’un compte joint ou même d’un compte dans lequel il n’a aucune participation financière et seulement pouvoir de signature. Le non‑respect de cette obligation fiscale peut entraîner une pénalité de 10 000 $ US au minimum pour chacun des comptes financiers concernés.

Si les actifs financiers d’un particulier déterminé³ (specified individual) dépassent des seuils un peu plus élevés⁴, un formulaire de rapport supplémentaire (le formulaire 8938) pourrait aussi être requis. Ce formulaire fournit non seulement la plupart des renseignements demandés par le FBAR, mais aussi des renseignements supplémentaires : les actions détenues personnellement, les dettes dues à des entités étrangères (non américaines), etc. Tout contribuable appelé à produire le formulaire 8938 sera passible d’une pénalité de 10 000 $ US s’il omet de le faire, ne remplit que partiellement le formulaire ou le dépose tardivement.

Comptes CELI et régimes enregistrés d’épargne‑études (REEE)

Les comptes d’épargne libre d’impôt (CELI) et les régimes enregistrés d’épargne‑études (REEE) figurent également parmi les comptes financiers susmentionnés. Ils rendront toutefois la procédure de déclaration encore plus complexe, car contrairement aux autorités fiscales canadiennes, l’Internal Revenue Service (I.R.S) ne les reconnaît pas comme des véhicules financiers à imposition différée. L’I.R.S s’attend en l’occurrence à ce que les revenus contenus dans ces comptes soient déclarés chaque année dans la déclaration de revenus américaine du contribuable, même s’ils (ces revenus) ne sont pas appelés à figurer sur sa déclaration canadienne. Les subventions et les revenus provenant de régimes enregistrés d’épargne‑études doivent de même être inclus dans la déclaration de revenus américaine relative à l’année où ils ont été déposés.

Sociétés de placement étrangères passives (SPEP)

Les investissements de la personne américaine peuvent aussi déclencher des exigences de déclaration du côté des États‑Unis. Ce dernier a par exemple établi des règles pour cibler les sociétés de placement étrangères passives (passive foreign investment companies [PFIC]) ainsi que des procédures complexes pour la divulgation d’informations financières et l’emploi de choix fiscaux dans ce domaine (au moyen notamment du formulaire 8621).

Il est donc conseillé à toute personne américaine désireuse d’investir dans un fonds commun de placement canadien (les fonds négociés en bourse compris) de consulter au préalable un courtier ainsi qu’un fiscaliste spécialisé dans la fiscalité transfrontalière américaine, pour déterminer notamment si le fonds tombe dans la catégorie des SPEP et s’il offre des relevés aux fins de l’impôt américain. S’il s’agit bien d’une SPEP et si les circonstances s’y prêtent, il pourra faire un choix fiscal particulier la première année pour obtenir un traitement fiscal favorable. Le fiscaliste pourra vous dire si la démarche sera avantageuse. Malgré l’emploi de ce choix fiscal, les déclarations au titre de SPEP peuvent toujours s’avérer complexes : les valeurs en revenu (income values) doivent être calculées en fonction du nombre d’unités présents quotidiennement dans le fonds et les revenus de chacun des fonds communs de placement détenus doivent être calculés séparément et déclarés sur des formulaires 8621 distincts.

Les institutions financières canadiennes sont de plus en plus disposées à fournir les informations nécessaires au calcul des données liées aux SPEP, mais en règle générale, d’autres calculs doivent aussi être effectués (par un fiscaliste spécialisé dans la fiscalité transfrontalière américaine) pour déterminer le nombre des unités quotidiennes et la quantité de revenus quotidiens à inclure dans la déclaration. Vous devez garder à l’esprit que les revenus divulgués sur la déclaration de revenus canadienne du contribuable ne sont pas les mêmes que ceux figurant sur sa déclaration américaine. La dernière doit notamment faire état de revenus calculés selon les règles en vigueur aux États‑Unis et fournis par les relevés d’information des SPEP concernés.

Gains en capital

Il est également essentiel de consulter un courtier qui comprend les règles fiscales américaines, non seulement celles concernant les SPEP, les CELI et les REEE, mais aussi celles ayant trait à l’achat et la vente d’actions régulières. Les gains en capital ne sont pas imposés de la même façon aux États‑Unis qu’au Canada. Ce dernier n’impose par exemple que 50 % du montant du gain en capital alors que les États‑Unis imposent la totalité du montant (100 %) ⁠–⁠ à divers taux d’imposition cependant, selon que le gain est à court ou à long terme. Voici les détails :  

• Les gains en capital à court terme (provenant notamment de biens détenus pendant moins d’une année) sont assujettis à des taux d’imposition ordinaires aux États‑Unis.
  
  Remarque :
  
  Étant donné que le Canada n’impose que la moitié du gain en capital, l’impôt américain pourrait dépasser l’impôt canadien appliqué dans ces cas et créer possiblement des difficultés pour la réclamation du crédit pour impôt étranger (comme nous le verrons plus loin).
• Aux États‑Unis, les gains en capital à long terme (provenant notamment de biens détenus pendant plus d’une année) sont de leur côté assujettis à des taux d’imposition réduits et plus proches de ceux employés au Canada (qui n’impose, comme nous l’avons souligné, que 50 % seulement du montant du gain en capital obtenu).

D’autres facteurs doivent également être considérés dans le cas des gains en capital. Une fois le relevé fourni par le courtier canadien aux fins de l’impôt canadien, c’est le coût moyen du bien qui est par exemple pris en compte au Canada. Aux États‑Unis, le coût est par contre calculé selon la méthode du premier entré, premier sorti (PEPS). Le gain en capital est ensuite converti en dollars américains aux taux de change en vigueur à la date d’achat (pour le coût) et à la date de vente (pour le produit de la vente). Plus il y aura de transactions dans l’année, plus la déclaration de revenus américaine se montrera compliquée à remplir.

Loteries et jeux de hasard

Les contribuables canadiens se soucient généralement peu des gains de loterie et de jeu sur le plan fiscal, car les sommes gagnées à la loterie, sur des machines à sous, dans des tirages ou d’autres concours de même nature ne sont pas imposables au Canada. Ces gains sont par contre tous imposables aux États‑Unis et doivent être déclarés sur les déclarations de revenus américaines des concernés. Si le conjoint de la personne américaine est un étranger, la personne américaine peut de ce fait lui demander d’acheter des billets de loterie à sa place afin d’éviter de perdre une partie des gains (éventuels) au titre de l’impôt américain⁵.

Exploitation d’entreprises au Canada

Les choses deviennent aussi complexes lorsqu’une personne américaine démarre une entreprise au Canada, qu’il s’agisse d’une entreprise à propriétaire unique, d’une société en nom collectif ou d’une société canadienne. Chaque option doit être traitée de manière différente durant le processus de déclaration. Les entreprises à propriétaire unique doivent par exemple être déclarées à la fois sur les déclarations de revenus canadiennes et les déclarations de revenus américaines des concernés.

Les règles en vigueur dans les deux pays doivent de plus être prises en compte pour déterminer comment les revenus et les dépenses seront calculés. Les États‑Unis calculent par exemple la dépréciation de manière vraiment différente (par rapport au Canada) et pourraient même mander la production d’un formulaire supplémentaire ⁠–⁠ le formulaire 8858.

Les sociétés en nom collectif doivent de même être déclarées à la fois sur les déclarations de revenus canadiennes et américaines (ici aussi, les deux pays n’appliqueront probablement pas les mêmes règles et un autre formulaire [le 8865] pourrait être requis).

Sociétés canadiennes

Le plus grand défi provient ⁠–⁠ et de loin ⁠–⁠ des commerces exploités sous la forme de sociétés canadiennes. Ici, il est important de savoir combien d’actions sont détenues, qui sont les autres actionnaires et s’il y a des personnes américaines parmi ces derniers. D’ordinaire, le gouvernement américain ne voit pas d’un bon œil les commerces exploités au moyen de sociétés étrangères (de sociétés canadiennes dans ce cas). L’IRS a notamment sous la main des règles complexes pour s’assurer qu’aucune personne américaine n’arrivera à éviter l’impôt américain ou à retarder son imposition sous ce chapitre en faisant des affaires au moyen d’une société canadienne. Des termes comme Global Intangible Low‑Taxed Income (GILTI), Subpart F (« sous‑partie F ») et même PFIC (« SPEP ») pourraient entrer en jeu pour contraindre la parution des revenus de la société dans la déclaration de revenus américaine de la personne américaine chaque année (le formulaire 5471 pourrait aussi être requis dans ce contexte).

Le contribuable sera passible de plus d’une amende de 10 000 $ US s’il omet de produire les déclarations demandées ou s’il les produit tardivement.

Crédit pour impôt étranger

Tout cela peut sembler bien dur, mais il n’existe pas moins des mécanismes pour atténuer les effets négatifs de la fiscalité américaine. Le crédit pour impôt étranger est l’un d’eux, même si son calcul peut lui aussi s’avérer complexe. Les États‑Unis ont notamment divisé leur système de gestion des crédits pour impôts étrangers en « paniers » afin de pouvoir traiter les revenus selon leur catégorie. D’ordinaire, les revenus de placement sont envoyés dans le panier réservé aux revenus passifs (passive basket), les revenus d’emploi (et certains autres revenus) dans le panier général (general basket) et les revenus provenant d’entreprises à propriétaire unique dans le panier des succursales étrangères (foreign branch basket)⁶. L’impôt canadien est premièrement réparti entre les paniers appropriés, puis déduit de l’impôt américain calculé sur le revenu canadien alloué à chacun de ces paniers. Si le revenu a été produit à l’extérieur des États‑Unis, vous devriez (en théorie) recevoir un crédit au titre de l’impôt canadien pour réduire ou éliminer l’impôt américain dû.

Que se passera‑t‑il toutefois si tous les revenus de placement de la personne américaine ont été générés par un CELI (compte d’épargne libre d’impôt) canadien ? Dans ce genre de cas, aucun impôt canadien ne sera appliqué dans le panier des revenus passifs et la personne américaine devra payer l’impôt américain sur ce revenu exonéré d’impôt au Canada.

Le NIIT

Pour compliquer les choses, les États‑Unis ont aussi sous la main quelque chose appelé Net Investment Income Tax (NIIT) [« Impôt sur le produit net des placements »] ⁠–⁠ un impôt supplémentaire de 3,8 % appliqué aux revenus de placement lorsque ceux‑ci dépassent un certain seuil (dépendant de la situation de famille du contribuable vis‑à‑vis de l’impôt américain).

L’IRS et les cours de l’impôt américaines⁷ ont par ailleurs déclaré que le crédit pour impôt étranger ne peut être appliqué au NIIT.

Exclusion de revenus gagnés à l’étranger

La personne américaine peut aussi utiliser cet autre mécanisme pour éviter de payer l’impôt américain ou réduire sa facture fiscale américaine : le Foreign Earned Income Exclusion (FEIE) [« Exclusion des revenus gagnés à l’étranger »]. Ce moyen peut être utilisé pour réduire l’imposition de revenus provenant de salaires ou de certains travaux indépendants liés à la fourniture de services personnels. Il permet par exemple à une personne américaine vivant en dehors des États‑Unis d’exclure une partie de ses revenus de sa déclaration de revenus américaine jusqu’à un certain montant (112 000 $ US pour 2022 et 120 000 $ US pour 2023). En 2022, une personne américaine peut ainsi exclure jusqu’à 112 000 $ (après la conversion de la somme en dollars américains) de son revenu salarial canadien (le revenu à déclarer sur sa fiche de T4 canadienne).

Cet allègement peut s’avérer très avantageux dans certaines circonstances, mais doit tout de même être examiné soigneusement pour s’assurer que certains crédits remboursables ne seront pas refusés.

Déductions forfaitaires et déductions sur pièces

La déduction forfaitaire (standard deduction) est un mécanisme avantageux de plus. Les personnes américaines ont la possibilité d’utiliser soit une déduction forfaitaire, soit des déductions sur pièces. Pour 2022, la déduction forfaitaire de base est de 12 950 $ si la situation de famille du contribuable est « célibataire » ou « marié, aamais déposant séparément » (married filing separately) et de 25 900 $ si celle‑ci est « mariée, mais déposant conjointement » (married filing joint). Il convient de noter que deux personnes peuvent produire une déclaration de revenus commune si elles sont toutes deux des personnes américaines ou demandent à d’être traitées comme tel.

L’emploi conjoint de la déduction forfaitaire et du FEIE (l’exclusion de revenus gagnés à l’étranger ⁠–⁠ voir plus haut) peut permettre d’exonérer une grosse partie du revenu du contribuable de l’impôt américain. Les déductions sur pièces (itemized deductions) sont utilisées moins fréquemment depuis que le nombre des catégories admissibles dans ce secteur a été réduit et que le montant de la déduction forfaitaire a été augmenté. Les déductions sur pièces encore autorisées comprennent les intérêts hypothécaires, les taxes foncières américaines, les taxes d’État et les dons de bienfaisance. Les frais médicaux peuvent aussi être inclus dans les déductions détaillées, uniquement le montant (du total) dépassant 7,5 % du revenu cependant.  

Impôt successoral et impôt sur les dons

Les États‑Unis prélèvent également des droits de succession (applicables au décès des intéressés) et des impôts sur les dons (appliqués aux dons d’actifs). Si la personne américaine vivant au Canada détient des actifs à travers le monde, ceux‑ci seront ainsi assujettis à l’impôt successoral américain. Le plafond de l’exonération offerte pour 2022 pour cette taxe est de 12,06 millions de dollars américains, ce qui signifie que la personne n’aura pas à payer l’impôt successoral américain si la valeur totale de ses actifs à travers le monde est, cette année, inférieure à ce chiffre. L’impôt successoral a de plus été associé à l’impôt sur les dons parce que l’IRS ne veut pas que des personnes américaines fassent don de leurs actifs pour l’éviter.

Si une personne américaine donne par exemple plus de 16 000 $ US (le seuil fixé pour 2022) à une personne autre que son conjoint cette année‑ci, il devra produire une déclaration au titre de l’impôt sur les dons. Le contribuable pourra certes réduire le montant imposable du don par l’application de l’exonération offerte en vertu de l’impôt successoral, mais cela aura aussi pour résultat de réduire le montant pouvant plus tard être employé au titre de cette exonération.

Si le contribuable fait des dons à son conjoint en 2022 et ce dernier n’est pas lui aussi une personne américaine, ce contribuable ne sera pas tenu de déposer une déclaration au titre de l’impôt sur les dons tant que le montant total des dons ne dépassera pas 164 000 $ US (le seuil fixé pour cette année). Mais si le conjoint est lui aussi un citoyen américain, aucune déclaration au titre de cet impôt ne sera par contre requise, quel que soit le montant total des dons.

Petite mise en garde : n’oubliez pas de prendre connaissance des règles canadiennes dans ce secteur pour vous assurer que vos dons n’auront pas des conséquences fiscales au Canada aussi.

Des fiscalistes spécialisés dans la fiscalité transfrontalière américaine

Les choses sont généralement moins compliquées pour la plupart des personnes américaines qui vivent aux États‑Unis et ne détiennent aucun investissement à l’étranger que pour les personnes américaines vivant en dehors de ce pays. Il est probable que beaucoup de personnes américaines vivant au Canada ne sont pas pleinement pas au courant des règles applicables à leur situation ou ne les ont pas vraiment comprises. Les conseils d’un fiscaliste compétent dans le domaine de la fiscalité transfrontalière américaine sont donc essentiels. Baker Tilly Canada a des spécialistes dans ce domaine partout au Canada ; ils sauront vous aider à vous retrouver dans ces règles complexes.

1. ¹ Personne américaine : sur le plan fiscal, le terme « personne américaine » désigne :
   • Un citoyen ou un résident américain ;
   • Une société en nom collectif domestique (par rapport au sol américain) ;
   • Une société domestique ;
   • Toute succession autre qu’une succession étrangère (par rapport aux États‑Unis) ;
   • Toute fiducie, à condition que :
   • Un tribunal américain soit en mesure d’être le surveillant principal de cette fiducie sur le plan administratif et
   • Toutes les décisions importantes de cette fiducie soient prises par des personnes américaines.
   • Toute autre personne qui n’est pas une personne étrangère.
2. ² Traduction : « Déclaration de comptes bancaires et de comptes financiers étrangers ».
3. ³ Vous serez considéré comme un particulier déterminé si vous êtes : un citoyen américain ; un étranger ayant résidé aux États‑Unis durant l’année d’imposition concernée ; un étranger non résident qui a demandé à être traité comme un étranger résident aux fins de produire une déclaration de revenus conjointe ; un étranger non résident qui habite vraiment aux Samoa américaines ou à Porto Rico.
4. ⁴ Le seuil de production dépend de divers facteurs : le statut de résidence (si la personne vit à l’intérieur ou à l’extérieur des États‑Unis) ; la situation de famille choisie pour déposer la déclaration de revue américaine (« célibataire », « marié, mais déposant séparément » ou « marié, mais déposant conjointement ») ; la valeur des actifs au cours de l’année et à la fin de l’année.
5. ⁵ Des retenues à la source pourraient toujours être appliquées si les circonstances s’y prêtent.
6. ⁶ Il existe en fait sept paniers différents, même si ces trois paniers sont les plus couramment utilisés : foreign branch, passive, general (section 951A), certain income resourced by treaty et lump‑sum distributions (section 901 [j]).
7. ⁷ Catherine Toulouse c. le commissaire (157 tc n° 4, n° 19076‑19L)