Impôt sur le revenu fractionné : ceci va rendre les choses plus claires

La « taxe pour enfants » (kiddie tax) a été introduite en 2000 pour dissuader le fractionnement de revenus avec des mineurs. Elle est caractérisée par l’emploi du taux d’imposition marginal le plus élevé pour les revenus perçus et la négation de certains crédits d’impôt personnels. Les règles relatives à l’imposition de revenus fractionnés (IRF) ont récemment été élargies par de nouvelles législations afin d’inclure non seulement les mineurs, mais aussi certaines catégories d’adultes.

Même si le nouveau régime de l’IRF affecte un large éventail de Canadiens, il n’offre pas moins des exemptions qui doivent prises en compte lors de la planification fiscale d’un fractionnement. Deux de ces exemptions ― en l’occurrence, l’exemption de l’entreprise exclue et l’exemption des actions exclues ― sont examinées ci-dessous, ainsi que certaines des directives récemment publiées par l’Agence du revenu du Canada (ARC).

L’exemption de l’entreprise exclue

Si le particulier a perçu des revenus d’une entreprise exclue durant l’année, ces revenus seront exonérés de l’IRF, sans aucune restriction sur le montant¹. Le terme « entreprise exclue » désigne toute entreprise ayant bénéficié des efforts réguliers, continus et substantiels d’un particulier au cours d’une année d’imposition donnée ou durant les cinq années d’imposition antérieures.

Ce critère factuel emploie également un test de ligne de démarcation nette pour déterminer si la personne est en train de participer activement aux affaires de l’entreprise de manière régulière, continue et substantielle. Le test est satisfait si la personne a travaillé dans l’entreprise au moins vingt heures par semaine en moyenne durant la période de l’année où l’entreprise est en activité.

La règle de vingt heures a été établie pour atténuer le doute généré de manière inhérente par la définition et n’est pas vraiment nécessaire au respect du critère employé pour octroyer le statut d’entreprise exclue. D’autres facteurs peuvent aussi être pris en considération pour déterminer si un particulier déterminé est en train de participer activement aux affaires d’une entreprise de manière régulière, continue et substantielle. Par exemple, la nature de la participation (jugée en fonction de la quantité de travail et d’énergie fournie) et les besoins en main-d’œuvre de l’entreprise, après une analyse détaillée².

Si les critères employés pour l’octroi de l’exemption sont respectés, on n’est pas obligé de savoir si les revenus perçus par le particulier déterminé sont raisonnables ou non. Par exemple, une réceptionniste à temps partiel qui détient également le statut de « personne déterminée » et perçoit un dividende de 150 000 $ pour vingt heures de travail par semaine ne sera pas assujettie à l’IRF³.

L’ARC a publié une interprétation technique au début de 2019 pour fournir plus de détails sur l’utilisation de l’exemption de l’entreprise exclue et pour confirmer que les « cinq années d’imposition antérieures » dont il est question n’ont pas besoin d’être consécutives et qu’elles peuvent survenir avant la date d’entrée en vigueur des modifications apportées à l’IRF le 1^er janvier 2018. Elle a aussi expliqué qu’il n’était pas nécessaire que le particulier déterminé soit lié à la personne source au moment où ces activités admissibles sont effectuées⁴.

Le ministère des Finances a confirmé les explications fournies par le document technique dans les notes explicatives rattachées à l’article 120.4 de la Loi de l’impôt sur le revenu. Le but de l’exclusion est d’assurer que les individus qui ont beaucoup travaillé pour une entreprise pendant un certain temps continueront à être exonérés de l’IRF à leur retraite ou lorsqu’ils réduiront l’ampleur de leur participation.

Continuité à travers les générations

Il est établi dans la disposition dédiée à la continuité [sous-section 120.4 (1,1) b) (ii)] que les actions héritées par un particulier déterminé (p. ex., un conjoint inactif) à la suite du décès d’une personne source conserveront leur admissibilité à l’exemption de l’entreprise exclue si la personne source était déjà admissible à cette exemption. Par conséquent, si le particulier déterminé (le conjoint inactif) décède et ses enfants héritent de ses actions, ces actions resteront admissibles grâce à la disposition susmentionnée⁵. La règle de continuité n’est toutefois pas aussi simple que l’on pourrait penser. Veuillez consulter votre conseiller attitré auprès de Baker Tilly si vous comptez vous appuyer dessus.

L’exemption des actions exclues

Les particuliers qui ont atteint l’âge de 25 ans avant la fin de l’année au cours de laquelle le revenu a été obtenu peuvent tirer des revenus illimités/générer des gains en capital imposables de leurs actions exclues sans craindre l’imposition de l’IRF. Les actions exclues doivent cependant être détenues directement par le particulier déterminé et remplir ces trois conditions :

1. Moins de 90 % des revenus d’entreprise de la société pour la dernière année d’imposition proviennent de la prestation de services (le critère du revenu d’entreprise brut) et la société n’est pas une société professionnelle.
2. Immédiatement avant cela, le particulier déterminé détenait des actions (de cette société) représentant 10 % de la valeur de l’ensemble des actions émises et 10 % des droits de vote.
3. La totalité ou la quasi-totalité⁶ des revenus de la société pour la dernière année d’imposition ne provient pas, de manière directe ou indirecte, d’une entreprise liée au particulier déterminé (exception : toute entreprise liée à la société).

Définition du terme « revenu »

L’exemption fiscale est applicable, dans le sens où le terme « revenu d’entreprise » est employé au paragraphe (a) ci-dessus, non seulement aux entités impliquées dans l’exploitation active d’un commerce, mais aussi à celles qui tirent principalement leurs revenus de leurs biens. Lorsqu’une société tire l’intégralité de ses revenus de ses biens, le contexte dans lequel ces revenus sont générés doit aussi être pris en compte pour déterminer si on a vraiment affaire à un commerce. La Loi de l’impôt sur le revenu définit le terme « commerce » comme une activité pouvant revêtir n’importe quelle nature. La Cour suprême du Canada a, quant à elle, expliqué qu’il est entendu de manière implicite que les sociétés d’affaires œuvrent principalement dans le but de générer des revenus⁷.

Les revenus d’investissement ainsi que les revenus de location peuvent donc être considérés, à la lumière des arguments susmentionnés, comme des revenus commerciaux. Si une société est en train de tirer des revenus d’affaire de ses biens, ses actions pourraient être considérées comme des actions exclues⁸. Si aucune activité commerciale n’est en train d’être effectuée (et, en conséquence, aucun revenu d’affaires n’est en train d’être généré), le critère du revenu d’entreprise brut ne sera pas rempli.

Paragraphe (c) [voir ci-dessus] : l’ARC considère que le terme « revenu » fait référence, dans ce contexte, à des revenus bruts plutôt qu’à des revenus nets ou des bénéfices après dépenses. En règle générale, le terme « revenu » englobe aussi toute somme incluse dans le calcul de revenus imposables. À ce titre, les gains en capital imposables seront aussi inclus dans la définition et sans omettre les effets compensatoires de pertes en capital déductibles⁹.

Le critère du revenu d’entreprise brut

Le critère du revenu d’entreprise brut (mentionné dans les grandes lignes au paragraphe [a] ci-dessus) repose sur le calcul du pourcentage de revenus d’entreprise bruts provenant de la prestation de services. Si le résultat est supérieur à 90 %, les actions de la société ne seront pas considérées comme des actions exclues. Le classement des revenus et des années d’imposition sous ce critère peut cependant varier selon la situation :

• Le résultat du test peut varier d’une année à l’autre. Exemple : En 2018, le pourcentage de revenus d’entreprise provenant de la prestation de services était de 95 %, entraînant l’inadmissibilité des actions au statut d’« action exclue » l’année suivante. Le pourcentage est cependant descendu à 85 % en 2019, ce qui a permis aux actions d’obtenir le statut et d’être exonérées de l’IRF (en supposant que les conditions énoncées aux paragraphes [b] et [c] ont également été remplies).
   
• La société a été exploitée pour la première fois en 2018 et c’est le revenu brut de l’année en cours qui a été utilisé pour le test. Exemple : en 2018, plus de 90 % des revenus de l’entreprise provenaient de la prestation de services. Ses actions n’ont ainsi pu être considérées comme des actions exclues, ni pour 2018, ni pour 2019.
   
• Les produits accessoires utilisés ou consommés durant la prestation de services sont inclus dans le calcul des revenus associés à ces services. Exemple : les produits de nettoyage utilisés dans la fourniture de services de nettoyage. Même s’ils sont répertoriés séparément sur les factures ou facturés séparément, ces produits seront toujours considérés comme partie prenante des services rendus.
   
• Les entreprises de construction tirent souvent leurs revenus à la fois de leur main d’œuvre et de leurs matériaux. Ces revenus sont donc traités comme provenant à la fois des services et des non-services. La vente de matériaux sera cependant exclue du calcul des revenus issus de la prestation de services pour satisfaire au critère du revenu d’entreprise brut.

Lorsque vous faites la lecture des règles complexes de la nouvelle législation, faites-vous un devoir de comprendre aussi les documents d’interprétation supplémentaires et les points de vue qui ont été fournis sur la réglementation afin de maximiser l’efficacité de votre stratégie fiscale. Si l’IRF est applicable dans votre cas, votre conseiller Baker Tilly pourra vous aider à discuter des occasions à votre portée et à mettre en œuvre un plan efficace pour répondre à vos besoins ainsi qu’à ceux de votre famille.