Le 3 octobre 2016, parmi une série d’autres mesures, le ministère des Finances (« Finances ») a apporté des changements importants aux règles de l’exemption pour résidence principale en vertu de la Loi de l’impôt sur le revenu (Canada). L’objectif de ces changements était de précisément « améliorer l’équité fiscale en éliminant les échappatoires entourant l’exemption pour gains en capital lors de la vente d’une résidence principale ». Les changements proposés aux règles de l’exemption pour résidence principale limitent effectivement la capacité de certains contribuables de réduire ou éliminer le gain en capital lors de la vente de leur domicile.
Aperçu général sur les règles courantes
Avant d’aborder les changements aux règles de l’exemption pour résidence principale, il serait utile de résumer les règles courantes :
- Les particuliers résidents canadiens qui réalisent un gain en capital sur la vente de leur domicile peuvent demander l’exemption pour résidence principale afin de réduire ou d’éliminer le gain en capital aux fins de l’impôt. Pour demander l’exemption pour résidence principale, les contribuables (avec leur conjoint ou conjointe, le cas échéant) doivent désigner la propriété à titre de « résidence principale » pour chacune des années où ils en ont été propriétaires.
- Pour être admissible à l’exemption, la propriété doit aussi être une « immobilisation » du contribuable. De manière très générale, les contribuables ne peuvent pas mettre à l’abri de l’impôt un gain s’ils sont jugés exercer des activités de vente de biens immobiliers. Qu’une propriété soit admissible à titre d’immobilisation ou non est hors du sujet de cette analyse.
- Conceptuellement, la « résidence principale » d’un contribuable désigne une propriété que le contribuable (ou conjoint, conjoint de fait ou enfant du contribuable) a « normalement habitée ». Le montant de l’exemption offerte est déterminé au moyen d’une formule qui établit au prorata le montant de gain selon le nombre d’années durant lesquelles la propriété a été désignée comme la résidence principale du contribuable (« années de résidence principale ») comparé au nombre total d’années où le contribuable a été propriétaire du bien.
- Bien que les règles permettent seulement qu’une propriété soit désignée à titre de résidence principale d’un contribuable pour une année d’imposition précise, les règles d’exemption pour résidence principale reconnaissent qu’un contribuable peut avoir deux résidences au cours de la même année – soit lorsqu’une résidence est vendue et qu’une autre est acquise au cours de la même année. Dans de tels cas, la formule ajoute simplement un « 1 » aux années de résidence principale pour traiter les deux propriétés à titre de résidence principale (communément appelée « règle spéciale de l’opération 1 +»).
- Lorsque des conditions précises sont remplies, les propriétés non canadiennes peuvent également être admissibles à l’exemption pour résidence principale.
- Il est également possible pour une fiducie personnelle de demander l’exemption pour résidence principale afin de réduire ou d’éliminer le gain que la fiducie devrait avoir autrement sur la vente d’un domicile. À cette fin, des conditions précises doivent être remplies, notamment : une société ne peut pas être un bénéficiaire de la fiducie et la fiducie doit désigner un « bénéficiaire déterminé », soit un bénéficiaire (ou son conjoint, conjoint de fait ou enfant) de la fiducie qui « habite ordinairement » la propriété.
- Enfin, la désignation par un contribuable d’une propriété à titre de résidence principale pour une année ou plus doit être faite sur sa déclaration de revenus (Formulaire T2091 pour les particuliers ou Formulaire 1079 pour les fiducies) pour l’année durant laquelle le contribuable a vendu la propriété. Lorsque l’exemption pour résidence principale élimine le gain imposable au complet sur la propriété pour un particulier, l’Agence du revenu du Canada (« ARC ») n’exige pas administrativement de déclarer la vente ou de déposer le Formulaire T2091.
Changements proposés
- Changements à la règle spéciale de l’opération 1 + – À compter du 3 octobre 2016, la règle spéciale de l’opération 1 + abordée ci-dessus s’applique maintenant uniquement quand le contribuable est un résident du Canada durant l’année où le contribuable acquiert la propriété. Par conséquent, un particulier qui n’était pas un résident au Canada dans l’année où il a acquis une résidence ne pourra pas (lors de la disposition d’un bien après le 2 octobre 2016) demander l’exemption pour résidence principale pour l’année en question. Cette mesure a été mise en place afin d’assurer que les non-résidents permanents ne soient pas admissibles à l’exemption pour résidence principale sur toute partie du gain obtenu de la vente de la résidence. Toutefois, il semble que les règles proposées ne procurent aucun allègement à un contribuable non résident qui acquiert un bien immobilier puis immigre au Canada l’année suivante, pas plus qu’elles ne semblent pénaliser un contribuable qui émigre du Canada tout en continuant à posséder une propriété qui a été acquise lorsqu’il était un résident du Canada.
- Critère d’admissibilité supplémentaire pour les fiducies – Les règles proposées introduisent des exigences supplémentaires pour qu’une propriété soit admissible à titre de résidence principale d’une fiducie pour une année d’imposition qui commence après 2016. Les règles proposées limitent la désignation de résidence principale pour qu’elle soit disponible uniquement aux types de fiducies suivants avec un bénéficiaire qui est un résident canadien et aussi un « bénéficiaire déterminé » :
- Une fiducie en faveur de soi-même, une fiducie de conjoint ou de conjoint de fait, une fiducie mixte au profit de l’époux ou conjoint de fait (ou une fiducie similaire pour le bénéfice exclusif du constituant durant son vivant);
- Une fiducie testamentaire qui est une fiducie pour personne handicapée admissible; ou
- Une fiducie au bénéfice d’un enfant mineur dont les parents sont décédés.
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Un allègement transitoire est fourni pour les fiducies touchées pour les propriétés détenues à la fin de 2016 et vendues après 2016. Si la fiducie était propriétaire du bien avant 2017, les règles proposées indiquées ci-dessus ne s’appliquent pas pour déterminer si la propriété peut être désignée ou non en tant que résidence principale de la fiducie pour une année d’imposition qui commence avant 2017.
Dans le contexte des règles actuelles, c’est une stratégie de planification successorale familiale courante de garder les biens immobiliers dans une fiducie personnelle en prenant en compte qu’une exemption pour résidence principale pourra être demandée à l’avenir. Alors que les fiducies personnelles touchées par les règles proposées peuvent encore continuer à retenir de telles propriétés, il serait prudent pour les contribuables touchés (bénéficiaires, fiduciaires ou constituants) d’évaluer si les objectifs de planification d’origine sont encore atteints.
- Limites à la période normale de nouvelle cotisation et désignations – En vertu des règles actuelles, l’ARC peut en tout temps évaluer l’impôt payé et les autres montants payables par un contribuable pour une année d’imposition, mais peut ne pas évaluer après la « période normale de nouvelle cotisation » pour l’année. Nonobstant certaines exceptions, la période normale de nouvelle cotisation pour les particuliers et les fiducies est généralement de trois années à partir de la date de l’avis de cotisation d’origine de l’ARC.
De manière générale, les règles proposées clarifient le fait que l’ARC peut établir de nouvelles cotisations concernant l’impôt au-delà de la période normale de nouvelle cotisation (période illimitée) si le contribuable ou une société en nom collectif ne déclare pas une cession d’un bien immobilier sur la déclaration fiscale appropriée pour l’année durant laquelle la cession s’est produite. L’ampleur du changement proposé est plus large puisqu’il s’applique à toute disposition non déclarée d’un bien immobilier (sous réserve de quelques exceptions) et pas seulement à la disposition d’une résidence principale. Toutefois, la nouvelle cotisation au-delà la période normale de nouvelle cotisation en vertu des règles proposées pourrait être limitée uniquement à la disposition non déclarée d’un bien immobilier. Si la déclaration de revenus est modifiée pour inclure une disposition non déclarée précédemment d’un bien immobilier, alors la période normale de nouvelle cotisation pour cette disposition pourrait commencer à partir de la date de l’avis de nouvelle cotisation de l’ARC.
Les règles proposées abordées ci-dessus passent effectivement outre à la politique administrative de l’ARC abordée plus tôt. Les règles proposées s’appliquent aux années d’imposition se terminant après le 2 octobre 2016. Par conséquent, à compter de l’année d’imposition 2016, les vendeurs qui vendent leur résidence principale (incluant les dispositions présumées) le ou après le 1er janvier 2016 doivent maintenant déclarer la vente sur leur déclaration de revenus et faire une désignation de résidence principale appropriée pour demander leur exemption pour résidence principale.
- Autres nuances de conformité – Quand la vente d’un domicile a été déclarée, mais qu’une désignation de résidence principale n’a pas été faite dans la déclaration de revenus du contribuable, l’ARC pourra accepter une désignation de résidence principale tardive dans certains cas, sous réserve d’une pénalité (maximale de 8 000 $). On ne peut pas prévoir pour le moment si la désignation de résidence principale sera permise si le contribuable déclare la vente de la résidence principale en modifiant sa déclaration originale (plutôt qu’en déclarant la vente sur la déclaration initiale).
Pour discuter de manière plus approfondie de ces propositions de changements et de quelle manière elles pourraient vous toucher, contactez votre conseiller fiscaliste Collins Barrow.